Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб – підприємців» №786 від 14.07.2020 року мав би стосуватись виключно норм, що покращують функціонування електронного кабінету та скасовують Книги обліку у ФОП та самозайнятих осіб, якщо звернутися до проєкту цього Закону. Проте, як часто буває, на шляху життєдіяльності законопроєкту та його перетворення в діючий Закон України, зміст законопроєкту змінюється, і в даному випадку до невпізнання.

Поки законопроєкт проходив етапи голосування та підписання – до його тексту були внесені зміни і щодо податку на прибуток, і ПДВ, і акцизу, і оподаткування доходів нерезидентів, і багато інших норм, з якими варто окремо ознайомитись.

Сьогодні ми хочемо звернути увагу на ті норми, які стосуються оподаткування доходів нерезидентів в Україні, і які протягом останніх місяців зазнали змін вже вдруге.

Законом №466 (славнозвісний законопроєкт 1210) до ПКУ були внесені суттєві зміни в частині оподаткування доходів нерезидентів від продажу інвестиційних активів. Проте, знову ж таки, на шляху голосування та підписання законопроєкту 1210 його зміст було підкориговано таким чином, що в діючій редакції Закону №466 формально було вилучено з-під оподаткування доходи нерезидента, отримані від іншого нерезидента, у вигляді прибутку від відчуження акцій/корпоративних прав українських юридичних осіб.

В результаті чого, з 01.07.2020 року в Україні підлягали оподаткуванню доходи нерезидента, отримані від іншого нерезидента, у вигляді прибутку від відчуження акцій/корпоративних прав іноземних юридичних осіб, за умови формування їх вартості більше ніж на 50% за рахунок часток в українській компанії, які, у свою чергу, більше ніж на 50% отримують свою вартість за рахунок нерухомості, розташованої в Україні. На сьогодні, з набранням чинності Закону №786, ця неузгодженість в оподаткуванні доходів нерезидентів усунена.

Зокрема, до ПКУ були внесені зміни, відповідно до яких до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, відноситься прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

a) цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб – резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого КМУ;

b) акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що відповідають визначеним ПКУ умовам в частині формування їх вартості за рахунок нерухомого майна, розташованого в Україні;

c) акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи – резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50% і більше утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні.

При цьому, якщо резидент здійснює на користь нерезидента будь-яку виплату з доходів, зазначених вище (в п. а-с), то він утримує податок з таких доходів за ставкою у розмірі 15%, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України.

Якщо ж мова йде про продаж інвестиційного активу одним нерезидентом іншому, то в Україні підлягатимуть оподаткуванню тільки доходи, визначені вище в п. b та п. с. Тобто, з 08.08.2020 року доходи нерезидента, отримані від іншого нерезидента, у вигляді:

  • прибутку від відчуження акцій/корпоративних прав іноземних юридичних осіб, що відповідають визначеним ПКУ умовам в частині формування їх вартості за рахунок нерухомого майна, розташованого в Україні, підлягають оподаткуванню в Україні;
  • прибутку від відчуження акцій/корпоративних прав українських юридичних осіб, які формують свою вартість за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні, підлягають оподаткуванню в Україні.

Також зверніть увагу на ще одну зміну до норм ПКУ, яка, можливо,  для більшості проходить повз, але може бути суттєвою. Зміни стосуються оподаткування фізичних осіб в Україні, якщо мова йде про відчуження інвестиційних активів.

Так, Законом №786 підкориговано визначення поняття доходів з джерелом походження з України, яке є актуальним, як для оподаткування доходів нерезидентів юридичних осіб так і фізичних осіб. Зокрема, до таких доходів віднесено (1) прибуток від відчуження акцій/корпоративних прав іноземних юридичних осіб, що відповідають визначеним ПКУ умовам в частині формування їх вартості за рахунок нерухомого майна, розташованого в Україні та (2) прибуток нерезидента від відчуження акцій / корпоративних прав українських юридичних осіб, які формують свою вартість за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні.

Оскільки згідно п. 170.10 ст. 170 ПКУ доходи нерезидента – фізичної особи з джерелом їх походження в Україні, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів, то вищевказані доходи нерезидентів підлягають оподаткуванню в Україні.

При цьому, для фізичних осіб – нерезидентів у випадку, якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту іншим нерезидентом, також встановлені спеціальні правила. Зокрема:

  • у разі, якщо доходи з джерелом їх походження  в Україні виплачуються нерезиденту іншим нерезидентом, то вони мають зараховуватися на рахунок, відкритий таким нерезидентом у банку-резиденті, режим якого встановлюється Національним банком України. При цьому такий банк-резидент вважається податковим агентом під час проведення будь-яких видаткових операцій з такого рахунку.
  • у разі виплати нерезидентом таких доходів іншому нерезиденту готівкою або в негрошовій формі, нерезидент – отримувач такого доходу зобов’язаний самостійно нарахувати та сплатити (перерахувати) податок до бюджету.

Наступна зміна щодо оподаткування нерезидентів в Україні стосується «конструктивних дивідендів». Зокрема з 01.01.2021 року наберуть чинності зміни, що внесені Законом №466 у частині суттєвого розширення поняття дивідендів.

Тобто, з наступного року доходи нерезидентів, які будуть підпадати під це розширене визначення, оподатковуватимуться податком на репатріацію. Також до 08.08.2020 року було розуміння, що при виплаті таких доходів, що відповідають визначенню дивідендів, необхідно буде сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток. Проте, змінами, внесеними Законом №786, визначено, що авансові внески не справляються/не нараховуються на суми операцій, які для цілей оподаткування прирівнюються до дивідендів відповідно до абзаців четвертого – сьомого підпункту 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 ПКУ.

Закон №786 також вносить зміни і щодо звільнення від оподаткування доходів фізичних осіб у грошовій та/або натуральній формі, отриманих внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи чи іноземного утворення без статусу юридичної особи платником податків.

Зокрема, згідно перехідних положень ПКУ, до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб за 2020-2021 податкові (звітні) періоди не включаються доходи у вигляді доходів у грошовій та/або натуральній формі, отриманих внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи платником податків – акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у разі дотримання таких умов:

a) процедура ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи розпочата не раніше 1 січня 2020 року та завершена не пізніше 31 грудня 2021 року;

b) платник податків подав до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) рік складену у довільній формі заяву про звільнення таких доходів від оподаткування.

При цьому, звертаємо увагу, що Законом №786 не внесені зміни в п.170.131 (який згідно Закону №466 набуде чинності з 01.01.2021 року), і який також регламентує порядок звільнення від оподаткування доходів фізичних осіб, отриманих у зв’язку з ліквідацією КІК. І цей порядок дещо відрізняється від того, який на сьогодні визначений в перехідних положеннях ПКУ. Тому, мабуть, варто очікувати чергових змін в ПКУ.

Отже, при здійсненні будь-яких операцій з інвестиційними активами, які формують свою вартість прямо чи опосередковано за рахунок нерухомого майна, розташованого в Україні, варто бути уважними, щоб не упустити момент визначення доходу з джерелом походження з України. Щодо фізичних осіб, які є учасниками (контролюючими особами) іноземних компаній, що потенційно можуть вважатися КІК, то для них пільговий період вже діє (на відміну від попередньої редакції), а сама можливість ліквідації КІК для звільнення від оподаткування продовжена ще на наступний рік.